La Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria (Sunat) publicó recientemente la cuarta versión de sus Esquemas de Alto Riesgo Fiscal, incorporando once nuevas operaciones que, desde su perspectiva, podrían evidenciar prácticas de planificación tributaria agresiva. Entre ellas destaca el denominado Esquema 32, referido a la transferencia de un inmueble desde una empresa hacia un accionista para su posterior venta a un tercero, con la supuesta finalidad de disminuir la carga tributaria.
Un esquema de riesgo no debería construirse sobre hipótesis simplificadas ni asumir automáticamente que toda estructura con menor carga tributaria constituye una práctica abusiva. (Foto: Andina)
Si bien resulta legítimo que la Administración identifique operaciones potencialmente riesgosas para orientar sus acciones de fiscalización, ello no la exime de sustentar adecuadamente sus conclusiones ni de respetar los criterios interpretativos previamente consolidados por el ordenamiento jurídico. Cuando un esquema parte de premisas incompatibles con la ley o con la jurisprudencia del Tribunal Fiscal, deja de ser una herramienta técnica para convertirse en una fuente de incertidumbre para los contribuyentes.
La lógica del Esquema 32 y el cuestionamiento de la Sunat
Según el planteamiento de la Sunat, una empresa propietaria de un inmueble transfiere dicho bien a uno de sus accionistas mediante una dación en pago. Posteriormente, este accionista vende el inmueble a un tercero utilizando una segunda tasación con un valor superior. Desde la óptica de la Administración, esta estructura tendría como finalidad desplazar la renta empresarial, gravada con una tasa del 29.5%, hacia una persona natural, que tributaría únicamente por ganancia de capital con la tasa del 5 % correspondiente a la enajenación de inmuebles.
La conclusión resulta aparentemente lógica si se analiza únicamente la diferencia de tasas impositivas. Sin embargo, el problema radica en que el esquema omite evaluar una institución fundamental dentro del Impuesto a la Renta: la habitualidad en la enajenación de inmuebles.
La habitualidad como elemento ignorado
La Ley del Impuesto a la Renta establece que la tributación aplicable a una persona natural depende de la naturaleza de la operación realizada. Cuando la venta de inmuebles constituye una actividad habitual, la renta deja de calificarse como una simple ganancia de capital y pasa a ser considerada renta empresarial.
Precisamente, el Tribunal Fiscal ha desarrollado una línea jurisprudencial consistente en señalar que cuando una persona adquiere un inmueble con el propósito inmediato de venderlo, la operación evidencia habitualidad. En consecuencia, ya no corresponde aplicar la tasa reducida prevista para la venta ocasional de inmuebles, sino el régimen propio de las rentas empresariales.
Este criterio modifica completamente la premisa utilizada por el Esquema 32. Si el accionista compra el inmueble para revenderlo inmediatamente, difícilmente podría sostenerse que tributará al 5 %. Bajo la interpretación del Tribunal Fiscal, la renta estaría sujeta al mismo tratamiento que la Sunat pretende proteger, eliminándose buena parte del supuesto beneficio fiscal que el esquema denuncia.
Una evaluación incompleta del interés económico
Otro aspecto cuestionable consiste en asumir que toda actuación del accionista refleja automáticamente el interés económico de la empresa. El propio esquema describe un supuesto en el que el accionista posee una participación inferior al 30% del capital social.
Esta circunstancia no resulta menor. En términos societarios y tributarios, un accionista minoritario no necesariamente comparte los mismos intereses económicos de la persona jurídica ni tiene capacidad suficiente para dirigir sus decisiones. Por ello, atribuir de manera automática la utilidad obtenida por la persona natural a la empresa implica desconocer la autonomía patrimonial de ambos sujetos y simplificar excesivamente el análisis jurídico que exige una eventual aplicación de normas antielusivas.
La evaluación de un posible riesgo fiscal debería considerar elementos adicionales, como la existencia de vinculación económica efectiva, la finalidad de la operación, la sustancia económica del negocio y la realidad de las prestaciones ejecutadas. Prescindir de estos factores conduce a conclusiones que pueden resultar apresuradas.
Los riesgos de construir esquemas sobre premisas discutibles
Los Esquemas de Alto Riesgo Fiscal cumplen una función preventiva importante, pues orientan a los contribuyentes sobre operaciones que podrían ser objeto de mayor revisión. Sin embargo, precisamente por ese efecto práctico, requieren un elevado nivel de precisión técnica.
Cuando un esquema desconoce criterios reiterados del Tribunal Fiscal o formula interpretaciones altamente debatibles, corre el riesgo de generar inseguridad jurídica. Los contribuyentes pueden abstenerse de realizar operaciones plenamente válidas por temor a futuras contingencias, mientras que la Administración termina promoviendo criterios cuya solidez jurídica podría ser posteriormente descartada en sede administrativa o judicial.
La lucha contra la evasión y la elusión exige herramientas cada vez más sofisticadas, pero también un mayor rigor técnico.
Así, un esquema de riesgo no debería construirse sobre hipótesis simplificadas ni asumir automáticamente que toda estructura con menor carga tributaria constituye una práctica abusiva.
Francisco Pantigoso Velloso da Silveira es catedrático de las Universidades del Pacífico y UPC y director de la Maestría en Tributación de la UPC.
