El Incremento Patrimonial No Justificado (IPNJ) no posee, de momento, una definición legal, sino que se encuentra contenido dentro de una figura denominada “presunción legal relativa”, lo que en términos jurídicos sería una presunción de tipo “iuris tantum”, la cual admite necesariamente una prueba en contrario, aportada por aquel que sostenga lo opuesto a aquello que se presume.
El efecto real que tiene esta presunción se encuentra presente en el primer párrafo del artículo 52° de la LIR, donde se dispone que, constituirán renta neta no declarada por el deudor tributario aquellos incrementos patrimoniales cuyo origen no pueda ser justificado por éste.
Por consiguiente, una vez que opere plenamente la presunción por parte de la SUNAT de que el contribuyente no podrá ser capaz de justificar cierto supuesto incremento patrimonial, éste será adicionado a la base imponible del IR en sus rentas de trabajo.
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Al revisar la jurisprudencia del Tribunal Fiscal, se aprecia que según dicho colegiado, la carga de la prueba -antes de trasladarse al contribuyente-, la tiene inicialmente la Administración. En efecto, según la RTF 3920-4-2005, corresponderá a la Administración acreditar la existencia de incrementos patrimoniales del contribuyente, resultando de cargo de este último justificar la inexistencia de tales incrementos patrimoniales con los medios de prueba pertinentes. Es decir, será obligación de la SUNAT -originalmente- el probar la existencia real del incremento patrimonial de un contribuyente, para que posteriormente éste se encuentre obligado a justificar los incrementos.
Sin embargo, las RTF 4057-3-2010, 3004-1-2009, entre otras, recalcan que la justificación de la inexistencia del incremento patrimonial es de cargo del contribuyente y no tiene la Administración que probar algo, pues la data que recibe sería su misma prueba objetiva. Siendo así, esta presunción liberaría a la SUNAT de demostrar por su parte la calificación de renta gravada que tendrían diversos ingresos de parte de los contribuyentes.
Adicionalmente, el artículo 52° de la LIR señala que no se podrá justificar el incremento patrimonial con donaciones recibidas u otras liberalidades que no consten en escritura pública o en otro documento fehaciente; utilidades derivadas de actividades ilícitas; ingresos al país de monedas extranjeras cuyo origen no esté correctamente sustentado; ingresos percibidos que, estando a disposición del deudor, no los haya cobrado o que representen saldos disponibles en cuentas de bancos. En buena cuenta, se aprecia el esfuerzo del legislador para combatir la evasión fiscal abarcando aquellos rendimientos que podrían ser imponibles, evitando que se les deje de grava, ya sea por su desconocimiento y/o por el ocultamiento de su naturaleza.
Mas, es pertinente preguntarse cómo es que la SUNAT llegaría a tomar conocimiento de estos incrementos que darían inicio a la presunción que, subsecuentemente, obligaría al contribuyente a presentar pruebas en contrario.
De acuerdo al artículo 92° de la LIR, el incremento patrimonial se determinará tomando en cuenta, entre otros, por estos indicios: los signos exteriores de riqueza, las variaciones patrimoniales, la adquisición y transferencia de bienes, las inversiones, los depósitos en cuentas de entidades del sistema financiero nacional o del extranjero, los consumos, los gastos efectuados durante el ejercicio fiscalizado, aun cuando éstos no se reflejen en su patrimonio al final del ejercicio. En otras palabras, se puede deducir que estos factores provienen de la forma de manifestar una elevada capacidad de gasto: así, la vanidad y la ostentación por parte de las personas naturales pueden reflejar erogaciones que no guardan coherencia con los ingresos que se encuentran declarados o, de ser el caso, sustentados. Por ejemplo, estos gastos podrían traducirse en la adquisición de joyas, autos de alta gama u otros bienes que podrían catalogarse de lujo, como también a través de la compraventa de predios, consumos costosos en restaurantes de lujo o centros comerciales, viajes exóticos, entre otros.
No se puede olvidar que cada una de estas acciones tienen canales por los cuales el fisco entra en conocimiento del incremento patrimonial y básicamente estos medios serían el PDT de Notarios y las inscripciones en Registros Públicos en lo que respecta a adquisiciones; en el caso de viajes e importaciones serían los documentos de Migraciones y Aduanas; para movimiento financieros, los documentos de bancos, financieras y el reporte del ITF; y para el resto de ingresos, requerimientos a terceros y cruces de información en general.
Para efectos del IPNJ y siguiendo el método más utilizado del consumo más incremento patrimonial, se entenderá como patrimonio al conjunto de activos (bienes) menos los pasivos (obligaciones) del deudor tributario. El patrimonio inicial será aquel determinado por la Administración Tributaria al 1° de enero del ejercicio, según información obtenida del propio deudor tributario y/o de terceros; subsecuentemente, el patrimonio final será el que se determine (también por la SUNAT) al 31 de diciembre del ejercicio, sumando al patrimonio inicial las adquisiciones de bienes, los depósitos en las cuentas de entidades del sistema financiero, los ingresos de dinero en efectivo y otros activos; y, deduciendo las transferencias de propiedad, los retiros de las cuentas antes mencionadas, los préstamos de dinero que cumplan con la bancarización, entre otros pasivos.
Ciertamente, el problema en nuestro país es que las personas naturales no suelen conservar ordenadamente sus comprobantes de consumos diversos; y la falta de conocimiento hace que operaciones de préstamos y donaciones no sigan los detalles y formalidades que la Ley impone.
Recuérdese que la Administración puede fiscalizar el IPNJ desde el ejercicio gravable 2018, y la prueba en contrario de la presunción -ante el desorden y falta de cultura fiscal- puede hacer mella en los contribuyentes y generar graves contingencias. A ello, se aúnan normas (sin asidero en la realidad), como la vigente que señala que los regalos recibidos en celebraciones y mayores al 25% de la UIT, deben estar respaldados en comprobantes.
¿Estamos preparados para salir airosos de una revisión por supuesto IPNJ? ¿Algo se ha hecho para mejorar la cultura de la prueba en los contribuyentes? Un simulacro documentario no sería creemos una mala idea, para ser conscientes de nuestra realidad y riesgos.
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