El Informe 117-2023-SUNAT, publicado el 28 de diciembre de 2023, se pronuncia sobre el criterio vinculado a las ganancias de capital obtenidas por la enajenación indirecta de acciones representativas del capital de una sociedad domiciliada en Perú, en el marco del Convenio para evitar la doble tributación y para prevenir la evasión fiscal, en relación al impuesto a la renta y al patrimonio suscrito con Chile.
Cabe recordar que, al respecto, se contaba ya con el Informe 1-2021-SUNAT, el cual dictaba que, respecto a la enajenación de acciones de una sociedad peruana como consecuencia de una venta de acciones de una empresa chilena, la renta proveniente de esta transferencia indirecta sólo podría someterse a imposición en Chile.
Como se sabe, el gravamen de las ganancias de capital se encuentra regulado por el artículo 13° del Convenio para evitar la Doble Imposición (CDI) entre Perú y Chile. El tipo de bienes que derivan en estas ganancias es un factor relevante en este caso, haciendo distinción entre bienes muebles e inmuebles, naves y aeronaves, derechos representativos de capital, y otros.
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Siendo así, se aprecia que en el CDI el concepto de bien cuenta con diversos tipos, sin embargo, en la legislación nacional no se cuenta con una definición en algún tipo de normativa. La Sunat se remite a la Convención de Viena, la cual contiene disposiciones a seguir para los tratados entre países. En efecto, en el artículo 31° de la referida Convención, se señala que un tratado deberá interpretarse de buena fe conforme al sentido corriente que haya de atribuirse a los términos del mismo, en el contexto de éstos y teniendo en cuenta su objeto y fin, y que, en todo caso, se podrá acudir a los medios complementarios para una correcta interpretación.
La Sunat emplea esta interpretación complementaria para afirmar que, en vista de que no se cuenta con una definición de “bien” en la legislación peruana, conforme a una interpretación de buena fe, dicho término debe ser entendido en su sentido corriente, esto es, el “común, regular, no extraordinario”, según el Diccionario de la Real Academia de la Lengua Española.
Prosiguiendo con las interpretaciones de la Administración, ésta pasa a afirmar que, cuando el artículo 13° clasifica a los bienes en muebles, naves, y otros bienes, se refiere a estos últimos como bienes “corrientes”, y que aquellas clasificaciones anteriores no podrían encontrarse entre esta clasificación de “otros” bienes. Por ejemplo, un subtipo de bien mueble no podría encontrarse bajo la clase de “otros bienes”, toda vez que ya tiene una clase para su encasillamiento. Y la Sunat desea que sea así puesto que, en el párrafo 5 del artículo 13° del indicado CDI se ordena que las ganancias derivadas de la enajenación de cualquier otro bien distinto de los mencionados en los párrafos anteriores, sólo pueden someterse a la imposición en el Estado Contratante en que resida el enajenante. Ergo, en el caso materia de consulta, si se entiende a las acciones transferidas indirectamente como “otros bienes”, las ganancias sólo estarían gravadas en Chile, lo cual representa dinero que no sería percibido por la Sunat.
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Yendo más allá de sus facultades, la Sunat afirma que las personas encargadas de formular y posteriormente suscribir el CDI Perú – Chile habrían fracasado en la tarea de cubrir conceptualmente a las ganancias derivadas de otro tipo de acciones como lo serían aquellas enajenadas indirectamente (como el caso materia de consulta).
Siendo que la enajenación indirecta de acciones no estaba regulada en Perú ni en Chile al momento de suscribir el CDI, básicamente Sunat se atribuye el derecho de interpretar las cláusulas del tratado y darle el tratamiento que esta institución desea.
Por consiguiente, la Sunat deja sin efecto el Informe 1-2021 y concluye afirmando que las ganancias provenientes de una enajenación indirecta de acciones de una empresa peruana por la venta de acciones de una empresa chilena, no estaría únicamente gravada en Chile, sino también en Perú. Toda vez que, las disposiciones del CDI no alcanzarían a contemplar que estas ganancias sólo estarían gravadas en el país de procedencia.
Sin embargo, lo que el Informe habría pasado por alto es el hecho de que el CDI, mediante su artículo 21° (el mismo que invoca la Sunat para respaldar su criterio), requiere que existan rentas que provengan del “otro Estado Contratante”, el cual en el caso presente sería Perú. Mas, esta condición no se cumpliría de ninguna manera, toda vez que, revisando el caso las acciones que al enajenarse configuran una enajenación indirecta provienen de Chile, la empresa que las está enajenando es una empresa constituida en Chile, y finalmente, el dinero que posteriormente deviene en ganancia, y cuyo gravamen se discute, también proviene de aquel país y seguramente es pagada en moneda de este país. Por lo tanto, no habría intervención alguna del “otro Estado contratante”, en este caso Perú, toda vez que ni siquiera formaría parte del contrato que produce esta enajenación indirecta.
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Las principales secuelas de este pronunciamiento consistirían en, principalmente, el generar una doble imposición internacional, resultando ello irónico toda vez que el CDI justamente fue suscrito para evitar ello; mas, la Sunat interpreta lo dispuesto por este CDI y, a su parecer, sería válido gravar en ambos países.
Asimismo, se afirmaría la aplicación del Impuesto a la Renta sobre aquellas ganancias de capital bruta de fuente peruana que el contribuyente, siguiendo el criterio del informe del 2021, haya tomado como exenta del gravamen en nuestro país. Y finalmente, existiría una responsabilidad solidaria de las entidades peruanas cuyas acciones hayan sido transferidas indirectamente.
En vista de ello, se aprecia que la Sunat habría interpretado de manera conveniente -para sí misma- lo dispuesto por el CDI Perú – Chile, aprovechando lo amplia y poco exacta que sería la “interpretación complementaria”, propuesta por la Convención de Viena.
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Además, se deja sin efecto un Informe que habría sido emitido apenas dos años antes al desarrollado en el presente artículo.
Supuestamente los Informes nacen para tener una vigencia -se entiende- en sus efectos para varios años futuros; entonces nos preguntamos, ¿cómo se entendería esta corrección que nadie pidió?. Lo que deja todo esto es nuevamente es un sabor a incertidumbre y una aplicación “pro fisco” de las normas.
* Catedrático de las Universidades del Pacífico y UPC. Director de la Maestría en Tributación de la UPC
Catedrático de las universidades del Pacífico, UPC y UCSUR. Director de la Maestría en Tributación de la UPC.
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