Catedrático de las Universidades del Pacífico, UPC y UCSUR. Director de la Maestría en Tributación de la UPC |
Como se sabe, la normativa actual bajo el Decreto Supremo 90-2008-EF, obliga a acreditar la residencia de la contraparte a ser retenida bajo un “Certificado de Residencia” (CR), que tiene que ser emitido por el país del residente en cuestión; sino no se puede aplicar los beneficios de un Convenio para evitar la Doble Imposición (CDI). Sería, por ejemplo, en el caso de las regalías bajo modelo de CDI de la OCDE, donde se aplica una retención al no domiciliado del 15%, en vez del 30% según la ley doméstica.
En efecto, el DS señala ilegalmente que la antigüedad del CR no puede ser mayor a cuatro meses de la emisión de la factura relacionada del no domiciliado.
Sin embargo, el pasado 9 de junio se publicó la esperada Casación 8380-2021-LIMA, la cual establece un nuevo precedente vinculante con respecto a la oportunidad de realizar el trámite de los CR, con el objetivo de evitar la doble imposición.
El caso del cual deriva este pronunciamiento versa sobre un pedido de nulidad de resolución administrativa, a causa de que la demandante consideraba que se había vulnerado el derecho a la debida motivación y al principio de legalidad, pues se habrían ignorado los argumentos que fueron planteados por su parte y, además, la Administración habría extendido los alcances del literal c) del artículo 9° de la Ley del Impuesto a la Renta al punto de incluir supuestos no previstos en la norma en cuanto a la generación de una fuente peruana.
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La SUNAT requería la presentación del CR para efectos tributarios, pero esta exigencia se indicó que proviene de una norma de carácter reglamentario, cuyo texto se encuentra en el Decreto Supremo ya mencionado, además de ser finalmente un requisito meramente formal.
Por otro lado, debe tenerse presente que un CDI tiene el carácter de un Tratado Internacional por lo cual es, evidentemente, de mayor rango que un Decreto Supremo. Con respecto al principio de jerarquía, la Quinta Sala de Derecho Constitucional y Social Transitoria indica -de manera tajante y objetiva- que, si se permitiera que las normas de menor rango prevalecieran sobre las de mayor rango, se generaría un caos legal, ya que cada norma podría contradecir a otras. En ese sentido, el “principio de jerarquía normativa” no sólo asegura que el derecho sea coherente, sino también protege los derechos y libertades fundamentales de las personas. Una gran verdad.
El pronunciamiento de la Corte Suprema tiene como objetivo contribuir a la seguridad jurídica, ordenar y uniformizar la jurisprudencia en temas relacionados a los casos de vulneración del principio de jerarquía normativa y del principio “pacta sunt servanda” (“lo pactado obliga”), de manera que se eviten pronunciamientos contradictorios nacidos de diferentes interpretaciones de las normas.
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Bajo ese tenor, el DS 90-2008-EF contiene obligaciones adicionales para las partes que suscribieron el CDI entre Perú y Brasil (pero hay que anotar, es extensivo a los demás CDIs), toda vez que, establece la exigencia de contar con los CR de la empresa no domiciliada en las fechas en que la empresa domiciliada contabilizó las facturas emitidas por la primera, configurando así “formalidades adicionales” a las establecidas en el Convenio.
Es de entendimiento del colegiado que, la finalidad del DS 90-2008-EF es validar, para los contribuyentes no domiciliados, su condición de residentes en países con los que el Perú haya suscrito CDIs; por ello, no resulta válido interpretar que la oportunidad de emisión y entrega del CR pueda limitar la aplicación del Tratado, si en el Convenio no se ha consignado tal formalidad.
Como conclusión de la Casación, se declara entonces la nulidad de la Resolución del Tribunal Fiscal 10807-1-2018, pues se verificó la vulneración a la debida motivación, tras no haber contestado los argumentos presentados por la demandante, además de ir contra el principio de legalidad al exceder los alcances del artículo 9° de la LIR (condiciones de “fuente peruana” que determinan gravamen de una renta a un no domiciliado).
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Por ende, se ordena al Tribunal emitir una nueva resolución reconociendo los pagos realizados por la recurrente por concepto de retenciones a su contraparte no domiciliada, sin exigir el trámite del CR.
Por lo tanto, las obligaciones suscritas en el DS 90-2008-EF exceden lo pactado en el CDI entre Perú y Brasil, produciéndose de esta manera, una aplicación de la función “positiva” del principio de jerarquía normativa, pues se emitió una norma reglamentaria que excede las disposiciones contenidas en la ley principal, o, en todo caso, se establecieron obligaciones adicionales que no se desprenden del estado original de la ley principal, y por ello, esta última prevalecerá sobre la norma secundaria.
Como vemos, se ha sentenciado sobre un tema ya criticado y/o anotado por nosotros en anteriores aportes. Nuestras felicitaciones a la Corte Suprema que corrige así una evidente arbitrariedad normativa, dejando en salmuera a los CR, que se podrán pedir para acreditar la residencia, pero ya sin condicionar, por ejemplo, las retenciones a ser efectuadas a los no domiciliados.
