Catedrático de las Universidades del Pacífico y UPC
La reciente RTF 04002-1-2023 resuelve una larga y no zanjada controversia en la cual se aprecia que, en un contrato celebrado se había pactado, el pago de penalidades a favor del agraviado en caso sucedan ciertas situaciones causales.
Naturalmente, las penalidades son efectivas una vez que se hace evidente el incumplimiento incurrido por una de las partes del contrato. Tras haber pagado dichas penalidades, la recurrente decidió deducir como gasto los montos cancelados, toda vez que, el incumplimiento contractual se originó bajo el contexto del desarrollo de la actividad generadora de rentas gravadas.
La posición del contribuyente consistió en afirmar que, el fin del pago de las penalidades yace en el mantenimiento de una relación contractual con su cliente; como consecuencia de este vínculo, se generan los ingresos gravados de la recurrente. Por lo tanto, se aprecia que habría una vinculación estrecha entre los montos entregados por concepto de penalidades y la generación de rentas gravadas.
Por otro lado, se invoca el criterio plasmado en el Informe 308-2005-SUNAT, donde se contempla la deducción de las penalidades contractuales impuestas al contribuyente en un contexto de contratación con el sector público, en virtud a que, el pago de esta penalidad no supone una consecuencia jurídica prevista en la Ley por la comisión de una infracción de carácter administrativo, característica y lógica que se compartiría con las penalidades derivadas de los contratos privados.
Además, el Tribunal Fiscal (TF) afirma que la Administración sustentó su reparo en el criterio contenido en la conocida sentencia casatoria 8407-2013; esta Casación, como se recuerda, señala que el pago de indemnizaciones no está vinculado con la producción de rentas ni con el mantener la fuente productora de éstas, sino que se produce como consecuencia de los incumplimientos contractuales, por lo cual no se permitiría su deducción (al aceptar el gasto, sería como “premiar al que incumple”).
Cabe resaltar, además, que se mencionó que la citada Casación surte efectos exclusivamente entre las partes involucradas, por lo que no correspondería que se aplique al caso materia de la RTF 04002-1-2023. Por estos motivos, el TF sustenta su fallo en la base legal disponible y en la jurisprudencia reciente, para levantar el reparo y revocar la apelada en este extremo.
En efecto, mediante la RTF 1007-3-2020 el TF ya se detallaba un criterio similar. En ésta última resolución, la Sunat afirmaba que los gastos por penalidades no serían deducibles por la falta de causalidad y que, de permitir la deducción, se estaría avalando indirectamente el incumplimiento contractual (en la línea de la Casación ya mencionada líneas arriba).
Sin embargo, el Tribunal, una vez que verificó el hecho que originó la penalidad y la existencia del pacto contractual donde se indicaban las penalidades (relación de causa – efecto), reconoció la deducibilidad del gasto de parte del contribuyente y ordenó revocar la apelada.
En conclusión, y esto es muy importante para las empresas: para efectos de deducir los montos que representan el pago de penalidades por incumplimientos contractuales, será necesario que el contrato prevea claramente pactadas dichas penalidades y, por supuesto, que ese documento se celebre en el devenir de la actividad generadora de las rentas gravadas del contribuyente.
Por ese motivo, se recomienda que cada empresa ponga especial atención en los contratos celebrados con clientes o proveedores, particularmente en las cláusulas referidas a penalidades y/o indemnizaciones. Toda vez que, cuando estos pactos sean claros, detallados y concretos, además de permitir verificar el hecho que provocó que surta efecto la penalidad, se podrá acreditar de forma correcta su causalidad y posterior deducción tributaria.
Lo ideal sería que este tema que viene dilucidándose hace años, estuviera zanjado de una vez por todas en un artículo específico de la Ley del IR, a fin de evitar lo que tanto el Estado pretende combatir: la “alta litigiosidad”.
¿El contribuyente promueve esta “litigiosidad”?. ¿O son los vacíos normativos y la posición pro- fisco del auditor?. Lo que falta, creemos, es la necesaria voluntad de cerrar el tema. Mientras exista la incertidumbre, el contribuyente objetará lo que el Fisco le notifique en el sentido de desconocer el gasto. Y el mecanismo del contencioso se activará, en un círculo vicioso interminable.
